Unternehmen: Bewertung für die Erbschaft- und Schenkungsteuer

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[ 02.09.2013 ]

Gerhard Ruby - Portrait

Erklärt von Rechtsanwalt Gerhard Ruby

 

1. Wo ist im Gesetz geregelt, wie ein Unternehmen für die Erbschaft- und Schenkungsteuer bewertet wird?

Die Bewertung von Unternehmen, also von

  • Einzelunternehmen
  • Anteilen an Personengesellschaften
  • Anteilen an Kapitalgesellschaften

ist in

  • § 12 Abs. 1 ErbStG und
  • im ersten Teil des BewG, insbesondere in den §§ 9 bis 11 BewG

geregelt.

§ 12 BewG Bewertung
   (1) Die Bewertung richtet sich, soweit nicht in den Absätzen 2 bis 7 etwas anderes bestimmt ist, nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes (Allgemeine Bewertungsvorschriften) in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. Februar 1991 (BGBl. I S. 230), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018), in der jeweils geltenden Fassung.

§ 9 BewG Bewertungsgrundsatz, gemeiner Wert
   (1) Bei Bewertungen ist, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, der gemeine Wert zugrunde zu legen.
   (2) Der gemeine Wert wird durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen.
   (3) Als persönliche Verhältnisse sind auch Verfügungsbeschränkungen anzusehen, die in der Person des Steuerpflichtigen oder eines Rechtsvorgängers begründet sind. Das gilt insbesondere für Verfügungsbeschränkungen, die auf letztwilligen Anordnungen beruhen.

§ 10 BewG Begriff des Teilwerts
   Wirtschaftsgüter, die einem Unternehmen dienen, sind, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, mit dem Teilwert anzusetzen. Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Unternehmens im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde. Dabei ist davon auszugehen, daß der Erwerber das Unternehmen fortführt.

§ 11 BewG Wertpapiere und Anteile
   (1) Wertpapiere (= Aktien)   (2) Anteile an Kapitalgesellschaftendie nicht unter Absatz 1 fallen, sind mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Lässt sich der gemeine Wert nicht aus Verkäufen unter fremden Dritten ableiten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, so ist er unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Kapitalgesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln; dabei ist die Methode anzuwenden, die ein Erwerber der Bemessung des Kaufpreises zugrunde legen würde. Die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge (Substanzwert) der Gesellschaft darf nicht unterschritten werden; die §§ 99 und 103 sind anzuwenden. Die §§ 199 bis 203 sind zu berücksichtigen.
   (2a)  (aufgehoben)
   (3) Ist der gemeine Wert einer Anzahl von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die einer Person gehören, infolge besonderer Umstände (z.B. weil die Höhe der Beteiligung die Beherrschung der Kapitalgesellschaft ermöglicht) höher als der Wert, der sich auf Grund der Kurswerte (Absatz 1) oder der gemeinen Werte (Absatz 2) für die einzelnen Anteile insgesamt ergibt, so ist der gemeine Wert der Beteiligung maßgebend.
   (4) Wertpapiere, die Rechte der Einleger (Anteilinhaber) gegen eine Kapitalanlagegesellschaft oder einen sonstigen Fonds verbriefen (Anteilscheine), sind mit dem Rücknahmepreis anzusetzen.

2. Wie werden börsennotierte Unternehmen für die Erbschaftsteuer bewertet?

Nach dem niedrigsten Kurswert der Aktien am Bewertungsstichtag. Ist kein Kurswert am Bewertungsstichtag vorhanden ist der jüngste Kurswert aus den letzten dreißig Tagen zu nehmen.

Hält der Erblasser mehr als 25 Prozent der Unternehmensakten kommt ein sogenannter Paketzuschlag von bis zu 25 Prozent in Betracht, wenn das Paket wegen der erhöhten Einflussnahmemöglichkeiten mehr wert ist als die Summe der Kurswerte der Einzelaktien.

§ 11 BGB Wertpapiere und Anteile
   (1) Wertpapiere und Schuldbuchforderungen, die am Stichtag an einer deutschen Börse zum Handel im regulierten Markt zugelassen sind, werden mit dem niedrigsten am Stichtag für sie im regulierten Markt notierten Kurs angesetzt. Liegt am Stichtag eine Notierung nicht vor, so ist der letzte innerhalb von 30 Tagen vor dem Stichtag im regulierten Markt notierte Kurs maßgebend. Entsprechend sind die Wertpapiere zu bewerten, die in den Freiverkehr einbezogen sind.
   (2) …
   (2a) …
(3) Ist der gemeine Wert einer Anzahl von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die einer Person gehören, infolge besonderer Umstände (z.B. weil die Höhe der Beteiligung die Beherrschung der Kapitalgesellschaft ermöglicht) höher als der Wert, der sich auf Grund der Kurswerte (Absatz 1) oder der gemeinen Werte (Absatz 2) für die einzelnen Anteile insgesamt ergibt, so ist der gemeine Wert der Beteiligung maßgebend.
   (4) …

3. Wie werden Unternehmen für die Erbschaftsteuer bewertet?

Die Aktiengesellschaften grundsätzlich nach den Aktienwerten. Komplizierter ist es für andere Unternehmensformen bzw. Beteiligungen daran, nämlich für

  • Einzelunternehmen
  • Anteile an einer Personengesellschaft
  • Anteile an einer Genossenchaft
  • GmbH-Anteile
  • andere nicht börsennotierte Anteile von Kapitalgesellschaften.

Hier ist der gemeine Wert maßgeblich, der abzuleiten ist aus folgender Stufenleiter, nämlich aus dem  

  • Verkaufswert aus Verkaufsfall im letzten Jahr vor dem Bewertungszeitpunkt, liegt ein solcher nicht vor aus dem
  • Ertragswert , wenn dies nicht möglich ist aus
  • anderen Bewertungsmethoden, wobei der
  • Substanzwert die Untergrenze darstellt.

4. Wie ist ein 6 Millionen wertes Unternehmen für die Erbschaftsteuer zu bewerten, das der Erblasser 11 Monate vor seinem Tod für 1 Million gekauft hat?
Hier haben die Erben Glück gehabt. Der Erbfall wird nach dem Verkaufswert besteuert, also nach dem Kaufpreis, den der Erblasser für den Kauf des Unternehmens aufgewendet hat, wenn der für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlage heranzuziehende Verkauf im Jahr vor dem Tod des Erblassers erfolgte. Wäre der Erblasser hingegen nach 13 Monten verstorben, wären die 6 Millionen Euro Besteuerungsgrundlage gewesen. § 11 BewG Wertpapiere und Anteile(1) …(2) Anteile an Kapitalgesellschaften, die nicht unter Absatz 1 fallen, sind mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Lässt sich der gemeine Wert nicht aus Verkäufen unter fremden Dritten ableiten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, so ist er unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Kapitalgesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln; dabei ist die Methode anzuwenden, die ein Erwerber der Bemessung des Kaufpreises zugrunde legen würde. Die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge (Substanzwert) der Gesellschaft darf nicht unterschritten werden; die §§ 99 und 103 sind anzuwenden. Die §§ 199 bis 203 sind zu berücksichtigen. § 109 BewG Bewertung   (1) Das Betriebsvermögen von Gewerbebetrieben im Sinne des § 95 und das Betriebsvermögen von freiberuflich Tätigen im Sinne des § 96 ist jeweils mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Für die Ermittlung des gemeinen Werts gilt § 11 Abs. 2 entsprechend.   (2) Der Wert eines Anteils am Betriebsvermögen einer in § 97 genannten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse ist mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Für die Ermittlung des gemeinen Werts gilt § 11 Abs. 2 entsprechend.   …
5. Wie wird der gemeine Wert von GmbH-Anteilen aus Verkäufen ermittelt?

Maßgebend sind die Verkäufe im letzten Jahr vor dem Erbfall.

Angenommen, das Stammkapitla der GmbH beträgt 500.000 und der Erblasser hatte Anteile am Stammkapital von 50.000 Euro, also 10 Prozent. Wurden im letzten Jahr vor dem Erbfall von anderen Teilhabern Anteile verkauft, zum Beispiel einmal Anteile von 25.000 Euro für 40.000 Euro und dann Anteile von 40.000 Euro für 90.000 Euro, so wurden Anteile am Stammkapital von 65.000 Euro für 130.000 verkauft. Der gemeine Wert für einen Stammanteil von 100 Euro beträgt somit 200 Euro, also 200 Prozent. Das gilt auch für die Anteile des Erblassers, so dass seine Anteile am Stammkapital von 50.000 Euro einen gemeinen Wert von 100.000 Euro besitzen.

6. Wie errechnet man den Ertragswert eines Unternehmens?

Nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren der §§ 199 bis 203 BewG, das allerdings oft zu Überbewertungen führen wird, weil der Kapitalisierungsfaktor, mit dem der Jahresertrag multipliziert ist, zu hoch ist. Man kann den somit meist zu hohen Wert nach dem BewG durch ein Ertragswertgutachten widerlegen, zum Beispiel nach dem sogenannen Unternehmensbewertungsstandard IDW S1 des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW).

Im Rahmen des vereinfachten Ertraswertverfahrens wird der Jahresertrag mit einem Kapitalisierungsfaktor multipliziert. Der Kapitalisierungsfaktor wird ermittelt aus einem Risikozuschlag von 4,5 %, zu dem man den aktuellen Basiszinssatz, der sich für 2013 auf 2,04 beläuft, addiert. Die Summe von 6,54 Prozent wird als Nennen eines Bruchs genommen, in dem der Zähler 100 beträgt. Das Ergebnis aus 100 / 6,54 ergibt den derzeitigen Kapitalisierungsfaktor von 15,29051987

Bei einem Jahresertrag von 100.000 ergibt sich somit ein Unternehmenswert von 152.905,20 Euro.

Der Basiszinssatz wird aus der langfristig erzielbaren Rendite öffentlicher Anleihen abgeleitet und von der Deutschen Bundesbank anhand der Zinsstrukturdaten jeweils zum ersten Börsentag des Jahres ermittelt und vom Bundesministerium der Finanzen veröffentlicht.

Der Basiszinssatz für das vereinfachte Ertragswertverfahren wurde für die Vorjahre wie folgt festgelegt:

2013:          2.04 Prozent

2012:          2,44 Prozent

2011:          3,43 Prozent

2010:          3,98 Prozent

2009:          3,61 Prozent

2008:          4,58 Prozent

2007:          4,02 Prozent

7. Welches ist der maßgebliche Wert bei der Unternehmensnachfolge?

Frage:

Für das von meinem Vater ererbte Unternehmen liegen unterschiedliche Werte vor. Das Finanzamt hat nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren einen Wert von 1 Mio. Euro ermittelt. Ein Gutachten der IHK geht anhand der Mulitplikatormethode (500.000 Euro Umsatz mal 1,0) von 500.000 Euro aus. Was ist nun richtig?

Antwort:

Die Antwort gibt § 11 Abs. 2 BewG:

§ 11 BewG Wertpapiere und Anteile
   (1)…
   (2) … Lässt sich der gemeine Wert nicht aus Verkäufen unter fremden Dritten ableiten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, so ist er unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Kapitalgesellschaft oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln; dabei ist die Methode anzuwenden, die ein Erwerber der Bemessung des Kaufpreises zugrunde legen würde. Die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge (Substanzwert) der Gesellschaft darf nicht unterschritten werden; die §§ 99 und 103 sind anzuwenden. Die §§ 199 bis 203 sind zu berücksichtigen.
   (2a) …
   (3) …
   (4) …

Wenn also im Geschäftsverkehr die Multiplikatormethode als üblich für die Ermittlung des Kaufpreises aus Käufersicht anzusehen ist (was bei Ihnen der Fall sein dürfte), ist der Wert von 500.000 Euro auch vom Finanzamt zugrunde zu legen.

8. Was ist der „Substanzwert“ eines Unternehmens?

Der Mindestwert eines Unternehmens bei der Erbschaft- oder Schenkungsteuer. Er ist die Summe der Werte aller Wirtschaftsgüter und Schulden, die zum Betriebsvermögen gehören. Hierzu zählt nach R.B 11.3 seit 2011 auch der Firmenwert.

Der Substanzwert ist als Mindestwert  nur anzusetzen, wenn der gemeine Wert nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren (§§ 199 bis 203 BewG) oder mit einem Gutachtenwert (Ertragswertverfahren oder andere im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke übliche Methode) ermittelt wird und der gemeine Wert unter dem Substanzwert liegt. Wird der gemeine Wert aus tatsächlichen Verkäufen unter fremden Dritten im gewöhnlichen Geschäftsverkehr abgeleitet, ist der Ansatz des Substanzwerts als Mindestwert ausgeschlossen.

8.1 Wie werden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens bewertet?

Bei der Bewertung sind nach R B 11.3 Abs. 7 Wirtschaftsgüter des beweglichen abnutzbaren Anlagevermögens mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Als gemeiner Wert kann dabei aus Vereinfachugnsgründen ein angemessener Restwert in Höhe von mindestens 30 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten berücksichtigt werden, sofern dies nicht zu unzutreffenden Ergebnissen führt.

Beispiel: Bei einem Anschaffungswert von 100.000 Euro für eine Maschine können aus Vereinfachungsgründen 30.000 Euro angesetzt werden, sofern dies nicht offensichtlich unzutreffend ist. Bei einem höheren Buchwert vom z.B. 60.000 Euro wird das Finanzamt sicherlich den höheren Buchwert ansetzen, weil es die 30.000 Euro für offensichtlich unzutreffend halten wird. Hier werden im Streitfall nur Gutachten helfen.

8.2 Wie wird Umlaufvermögen bewertet?

Zum Umlaufvermögen eines Unternehmens gehören die Vermögensgegenstände, die im Rahmen des Betriebsprozesses umgesetzt werden sollen, deren Bestand sich also durch Zu- und Abgänge häufig ändert. Hierher gehören zum Beispiel die Rohmaterialien, die der Betrieb kauft, und die Produkte, die er daraus herstellt, um sie zu verkaufen. Gegnstände des Umlaufvermögens befinden sich nur kurze Zeit im Unternehmen und dienen nicht, wie das Anlagevermögen, dauerhaft dem Geschäftsbetrieb.

Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens werden mit den Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungskosten zum Todestag angesetzt. Zu de Wiederherstellungskosten dürftena uch die Verwaltungskosten zählen. Nicht anzusetzen sind die Vertriebskosten oder der Gewinnzuschlag auf die Selbstkosten.

Wurden Güter für 100.000 angeschafft, sind die Preise aber auf 50.000 am Todestag gefallen, sind die Wiederbeschaffungskosten also 50.000 anzusetzen. Maßgebend ist also nicht ein etwaiger höherer Veräußerungserlös und schon gar nicht die darauf zu schlagende Umsatzsteuer.

8.3 Was ist die retrograde Bewertungsmethode?

Die retrograde Bewertung ist ein Bewertungsverfahren im Rechnungswesen, mit dem sich die  Anschaffungskosten rückwärts aus dem Verkaufspreis errechnen lassen. Sie ist dann anzuwenden wenn ein Wiederbeschaffungswert oder Wiederherstellungskosten für bestimmte Gegenstände des Umlaufvermögens nicht vorliegen.

Von den gegebenen Verkaufspreisen wird die durchschnittliche Rohgewinnspanne abgezogen, so dass die Anschaffungskosten als Restwert übrig bleiben. Eventuell im Einkauf erhaltene Preisnachlässe sind ebenfalls zu beachten und wirken sich mindernd auf die Anschaffungskosten aus.

Beispiel:

Im Nachlass eines Unternehmens (Buchgeschäftes) befindet sich noch alte Lagerbestände an Literatur, die allenfalls noch antiquarisch zu verkaufen sind. Der Erblasser hatte sie für 100.000 Euro eingekauft. Er wollte sie damals für 200.000 Euro verkaufen, was aber nicht gelang. Die Altliteratur wird für 47.600 Euro verkauft. Hiervon sind abzuziehen die Mehrwertsteuer, so dass 40.000 Euro verbleiben. Vom Nettogewinn ist ein Rohgewinnsatz abzuziehen, der hier zutreffend 25 % betragen soll, so dass ein gemeiner Wert von 30.000 Euro verbleibt, der der Erbschaftsbesteuerung zugrunde zu legen ist, weil es für die Ladenhüter keinen objektiven Wiederbeschaffungswert gibt. Der gemeine Wert gibt den Wert wieder den ein gedachter  Käufer der Buchhandlung für die alten Bücher zahlen würde. Er will ja noch etwas verdienen.

8.4. Erbschaftsteuer: Muss beim Tod eines Personengesellschafters eine Zwischenbilanz für den Substanzwert erstellt werden?

Nein. Stimmen der Bewertungsstichtag (z.B. Todestag 14.09.2013) und der Abschlusszeitpunkt des Wirtschaftsjahres überein (31.12.2012) und erstellt die Personengesellschaft keine Zwischenbilanz auf den Todestag, kann aus Vereinfachungsgründen der Wert des Vermögens der Personengesellschaft zum Bewertungsstichtag aus der letzten Bilanz vor dem Todestag abgeleitet werden.

Dies darf aber nicht zu unangemessenen Ergebnissen führen. Für solche Fälle (z.B. Grundstückswerte, Beteiligungen an anderen GmbHs oder AGs) ist eine besondere Ermittlung des Substanzwertes auf den Bewertungsstichtag vorzunehmen. Dabei ist zunächst der Saldo der gemeinen Werte für die Wirtschaftsgüter, sonstigen aktiven Ansätze, Schulden und sonstigen Abzüge am Abschlusszeitpunkt zu bilden, die bei der Ermittlung des Substanzwertes der Kapitalgesellschaft anzusehen sind (Ausgangswert).

Aus dem Ausgangswert ist der Wert des Vermögens der Kapitalgesellschaft auf den Bewertungsstichtag unter vereinfachter Berücksichtigung der im Vermögend der Kapitalgesellschaft bis zum Bewertungsstichtag eingetretenen Veränderungen abzuleiten.

Als Korrekturen kommen in Betracht:

1. Hinzurechnung des Gewinns und der Einlagen sowie Abrechnung des Verlustes und der Entnahmen, die auf den Zeitraum vom letzten Bilanzstichtag vor dem Bewertungsstichtag bis zum Bewertungsstichtag entfallen. Auszugehen ist dabei vom Gewinn laut Steuerbilanz. Der Gewinn oder Verlust ist zu korrigieren, soweit darin Abschreibungen (Normal-AfA, erhöhte AfA, Sonderabschreibungen, Teilwertabschreibungen) oder Aufwendungen auf betrieblichen Grundbesitz (Grund und Boden, Betriebsgebäude, Außenanlagen, sonstige wesentliche Bestandteile und Zubehör) enthalten sind, die das Ergebnis gemindert haben, mit dem Wertansatz der Betriebsgrundstücke aber abgegolten sind; für Teilwertzuschreibungen gilt dies entsprechend. R B 11.4 Absatz 3 Nummer 1 Satz 4 gilt entsprechend. Gewinn oder Verlust und Abschreibungen oder andere Aufwendungen bis zum Bewertungsstichtag sind, soweit dies nicht im Einzelfall zu unangemessenen Ergebnissen führt, zeitanteilig aus den entsprechenden Jahresbeträgen zu berechnen;

2. Berücksichtigung von Vermögensänderungen infolge Veräußerung oder Erwerb von Anlagevermögen, insbesondere von Betriebsgrundstücken, Wertpapieren, Anteilen und Genussscheinen von Kapitalgesellschaften und Beteiligungen an Personengesellschaften, soweit sie sich nicht bereits nach Nummer 1 ausgewirkt haben.

Der Erwerber von Betriebsvermögen hat nach amtlichem Vordruck eine Vermögensaufstellung auf den Bewertungsstichtag als Anlage zur Feststellungserklärung abzugeben, aus der sich die für die Wertermittlung erforderlichen Angaben ergeben. Dies gilt unabhängig von der für ertragsteuerrechtliche Zwecke gewählten Gewinnermittlungsart.

9. Was ist bei der Unternehmensbewertung der Unterschied zwischen Substanzwert und Liquidationswert?

Der Substanzwert ist ein Fortführungswert. Bei seiner Ermittlung wird davon ausgegangen, dass das Unternehmen fortgeführt wird.

Der Liquidationswert ist als Untergrenze bei der Unternehmensbewertung anzusetzen, wenn feststeht, dass das Unrternehmen nicht fortgeführt werden wird. Der Liquidationswert ist der Substanzwert abzüglich der Liquidationskosten (also abzüglich der Kosten für

  • Sozialpläne,
  • Arbeitnehmerabfindungen,
  • Abrisskosten,
  • Rekultivierungsmaßnahmen,
  • Vorfälligkeitsentschädigungen für Unternehmenskredite,
  • Provisionen und Gebühren, die bei der Veräußerung anfallen,
  • Ertragsteuern, die durch die Veräußerung ausgelöst werden).

Die Gesetzesbegründung in Drucksache 16/7918 führt dazu auf Seite 38 zu § 11 Abs. 2BewG aus:

Untergrenze ist stets der Substanzwert als Mindestwert, den
ein Steuerpflichtiger am Markt erzielen könnte. Steht fest,
dass die Gesellschaft nicht weiter betrieben werden soll, ist
der Liquidationswert als besondere Ausprägung des Substanzwerts die Untergrenze. Die Definition des Substanzwerts entspricht inhaltlich den Grundsätzen der bisherigen
§§ 98a und 103 BewG

10. Was ist ein Paketzuschlag bei Kapitalgesellschaften?

Vererbt der Erblasser ein Aktienpaket oder GmbH-Anteil von über 25 % an seine Erben, wird in der Regel ein Wertzuschlag von bis zu 25 % gemacht, weil das Paket einen größeren wirtschaftlichen Einfluss ergibt als geringere Beteiligungen.

§ 11 BewG Wertpapiere und Anteile
   …
   (3) Ist der gemeine Wert einer Anzahl von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die einer Person gehören, infolge besonderer Umstände (z.B. weil die Höhe der Beteiligung die Beherrschung der Kapitalgesellschaft ermöglicht) höher als der Wert, der sich auf Grund der Kurswerte (Absatz 1) oder der gemeinen Werte (Absatz 2) für die einzelnen Anteile insgesamt ergibt, so ist der gemeine Wert der Beteiligung maßgebend.

ErbStR R B 11.6 Paketzuschlag
   (1) Ein Paketzuschlag ist vorzunehmen, wenn der gemeine Wert der zu bewertenden Anteile höher ist als der Wert, der den Beteiligungscharakter der zu bewertenden Anteile nicht berücksichtigt.
   (2) Der Paketzuschlag kommt sowohl beim Ansatz von Kurswerten als auch bei der Ermittlung des gemeinen Werts durch Ableitung aus Verkäufen in Betracht. Wird der gemeine Wert in einem Ertragswertverfahren oder nach einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode ermittelt, ist – unter den Voraussetzungen des § 11 Absatz 3 BewG – der Paketzuschlag erforderlich, wenn die in § 11 Absatz 3 BewG genannten Umstände bei der Wertermittlung nicht berücksichtigt werden. Im vereinfachten Ertragswertverfahren (§§ 199 bis 203 BewG; →R B 199.1) ist in der Regel kein Paketzuschlag vorzunehmen. Ein Abschlag wegen fehlenden Einflusses auf die Geschäftsführung kommt in diesen Fällen nicht in Betracht. Ein Paketzuschlag ist in den Fällen der Bewertung mit dem Substanzwert nicht vorzunehmen.
   (3) Ein Paketzuschlag ist vorzunehmen, wenn ein Gesellschafter mehr als 25 Prozent der Anteile an einer Kapitalgesellschaft auf einen oder mehrere Erwerber überträgt (Absatz 4 bis 8).
   (4) Gehen Anteile an einer Kapitalgesellschaft von mehr als 25 Prozent von einem Erblasser auf mehrere Erben über, ist ein Paketzuschlag auch dann vorzunehmen, wenn die anschließende (quotale) Aufteilung unter den Erben dazu führt, dass jeder der Erben nur eine Beteiligung von weniger als 25 Prozent erhält. Das Ergebnis einer frei unter den Miterben vereinbarten Auseinandersetzung oder die Auseinandersetzung nach Maßgabe einer Teilungsanordnung des Erblassers sind für die Bewertung der Beteiligung unbeachtlich.
   (5) Wenn neben den Erben ein Vermächtnisnehmer einen schuldrechtlichen Anspruch auf Anteile erlangt, bei dessen Erfüllung die den Erben verbleibende Beteiligung weniger als 25 Prozent beträgt, kann der Verlust dieses Einflusses – bezogen auf den Bewertungsstichtag – eine wirtschaftliche Änderung sein, die einen Paketzuschlag für die von den Erben erworbene Beteiligung nicht mehr rechtfertigt. Der Anspruch des Vermächtnisnehmers ist danach zu bewerten, ob die ihm vermachten Anteile mehr als 25 Prozent betragen. Ein Vorausvermächtnis zugunsten eines Miterben ist dagegen nicht als wirtschaftliche Änderung anzusehen, die die Erbengemeinschaft in der Ausübung ihrer Mitgliedschaftsrechte – bezogen auf den Bewertungsstichtag – beschränkt, und berührt damit den Paketzuschlag für die von den Erben erworbene Beteiligung nicht.
   (6) Bei Schenkungen unter Lebenden sind die auf den Erwerber übergehenden Anteile Besteuerungsgrundlage. Die Bewertung der zugewendeten Anteile richtet sich, vorbehaltlich Absatz 8, danach, ob diese mehr als 25 Prozent betragen.
   (7) Führt die Vereinigung von zugewendeten Anteilen mit bereits vorhandenen eigenen Anteilen des Erwerbers dazu, dass er mehr als 25 Prozent hält, ist dies, vorbehaltlich Absatz 8, für die Bewertung der zugewendeten Anteile grundsätzlich unbeachtlich. Entsprechendes gilt auch, wenn einem Erwerber gleichzeitig von mehreren Personen Anteile zugewendet werden.
   (8) Werden nacheinander von derselben Person mehrere Anteile zugewendet, die unter den Voraussetzungen des § 14 ErbStG zusammengerechnet dem Erwerber eine Beteiligung von mehr als 25 Prozent verschaffen, ist bei den zugewendeten Anteilen, die dem Erwerber erstmals eine Beteiligung von mehr als 25 Prozent verschaffen, und allen weiteren zugewendeten Anteilen ein Paketzuschlag vorzunehmen.
   (9) Als Paketzuschlag kann, je nach Umfang der zu bewertenden Beteiligung, im Allgemeinen ein Zuschlag bis zu 25 Prozent in Betracht kommen. Höhere Zuschläge sind im Einzelfall möglich.

 

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